Загальна система оподаткування — єдиний податок 3 групи: міграція та облік перехідних операцій для юросіб

За матеріалами бухгалтерського сервісу

Інтерактивна бухгалтерія

Міграція підприємств з однієї системи оподаткування на іншу — доволі поширене явище. Тож розповідаємо, як юрособі-прибутківцю стати єдинником групи 3 та відобразити перехідні операції в обліку. З іншими варіаціями переходу як для юросіб, так і для підприємців можна ознайомитись у свіжій темі тижня «Перехідні операції» видання Інтерактивна Бухгалтерія. 

Загальні умови переходу

Юрособа на загальній системі оподаткування, яка має намір перейти на спрощену систему оподаткування, мусить керуватися нормами пп. 298.1.4 ПКУ. Так, аби стати єдинником групи 3, обсяг доходу підприємства за календарний рік, що передує року переходу на спрощену систему оподаткування, не повинен перевищувати 5 млн грн (пп. 3 п. 291.4 ПКУ). Також важливо, аби виконувалися й решта умов перебування на спрощеній системі оподаткування, передбачених ПКУ, скажімо, не провадилися види діяльності, несумісні зі спрощеною системою оподаткування, та не було податкового боргу на день подання заяви про реєстрацію єдинником (п. 291.5 ПКУ).

Наразі податківці вважають: юрособа, яка зареєстрована як платник ПДВ і прийняла рішення перейти на єдиний податок групи 3 (у т.ч. без сплати ПДВ), під час визначення доходу за календарний рік, який передує переходу на спрощенку, не враховує суми ПДВ, нараховані на вартість продажу товарів (робіт, послуг), що підлягали перерахуванню до бюджету (див.роз’яснення з категорії 108.01.02 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua)).

Подання заяви

Щоб потрапити до лав єдинників групи 3, юридична особа — прибутківець, яка має право перейти на спрощену систему оподаткування, має подати до контролюючого органу відповідну заяву не пізніше ніж за 15 к.дн. до початку наступного календарного кварталу. Такий платник може перейти на спрощену систему оподаткування лише раз протягом календарного року (пп. 298.1.4 ПКУ).

Отже, найближчий дедлайн для подання заяви — 14.06.2019 (для тих, хто воліє стати єдинником групи 3 із третього кварталу 2019 року).

Форма Заяви про застосування спрощеної системи оподаткування затверджена наказом Мінфіну України від 20.12.2011 р. № 1675 (далі — Заява про перехід на ЄП). Перелік обов’язкових відомостей, які зазначають у такій Заяві, установлено п. 298.3 ПКУ, а можливі способи її подання — у пп. 298.1.1 ПКУ. Щоправда, у категорії 108.01.01 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua) фіскальні органи роз’яснили, що суб’єкти господарювання можуть подати Заяву про перехід на ЄП до контролюючого органу особисто або поштою. А от можливість подання такої Заяви засобами електронного зв’язку в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб наразі не реалізована.

Своєю чергою, у цій самій категорії  знаходимо свіже роз’яснення контролерів, зокрема:

«За допомогою меню «Листування з ДФС» приватної частини Електронного кабінету юридична особа має можливість направити до органу ДФС разом із супровідним листом заяву про застосування спрощеної системи оподаткування та розрахунок доходу за попередній календарний рік, що передує року переходу на спрощену систему оподаткування, за встановленою формою у форматі pdf (обмеження 2 МБ).

Датою подання заяви про застосування спрощеної системи оподаткування разом із супровідним листом є дата реєстрації супровідного листа в органі ДФС. Протягом одного робочого дня після надсилання такого листа до органу ДФС автора електронного листа буде повідомлено про вхідний реєстраційний номер та дату реєстрації. Інформацію щодо отримання та реєстрації листа в органі ДФС можна переглянути у вкладці «Вхідні документи» меню «Вхідні/вихідні документи» приватної частини Електронного кабінету, відправлені листи — у вкладці «Відправлені документи» меню «Вхідні/вихідні документи».

Якщо Заяву про перехід на ЄП надсилати контролерам поштою (з повідомленням про вручення та описом вкладення), датою її подання вважатимуть дату подання письмової кореспонденції для пересилання (дату відправлення), яка відображається на адресному боці поштового відправлення й описі (див. роз’яснення з категорії 107.01 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua)).

Своєю чергою, до Заяви про перехід на ЄП додають Розрахунок доходу за попередній календарний рік, що передує року переходу на спрощену систему оподаткування, за формою, затвердженою згаданим вище наказом Мінфіну (далі — Розрахунок). Дохід, який зазначають у Розрахунку з метою переходу на єдиний податок, це, на нашу думку, не бухгалтерський дохід за попередній календарний рік, а дохід, що визначається згідно з вимогами ст. 292 ПКУ з метою обкладення єдиним податком (за винятком доходу, отриманого як компенсація (відшкодування) за рішенням суду за будь-які попередні (звітні) періоди, — п. 292.15 ПКУ). Про це свідчить, зокрема, абз. 3 пп. 298.1.4 та п. 292.16 ПКУ. Фактично прибутківець, який воліє стати єдинником групи 3, має уявити, що він у минулому році був єдинником, і з метою контролю за 5-мільйонним критерієм обчислити єдиноподаковий дохід за такий рік, що надавав би йому право застосувати спрощену систему оподаткування.

У Заяві про перехід на ЄП серед іншого вказують ставку єдиного податку, обрану суб’єктом господарювання (для групи 3 це ставка 3% доходу — за умови сплати ПДВ у загальному порядку згідно з вимогами ПКУ, або 5% доходу — у разі включення ПДВ до складу єдиного податку).

Звітуйся — не турбуйся. Сучасний онлайн-сервіс звітності Liga:REPORT — найкращий вибір як для ФОП, так і для великих компаній. 

Дізнатись більше

Анулювання/реєстрація платником ПДВ

Якщо прибутківець на момент переходу на єдиний податок групи 3 зареєстрований платником ПДВ і хоче надалі ним залишатися, у Заяві про перехід на ЄП потрібно вказати ставку єдиного податку для платників ПДВ — 3%.

Відповідно, коли такий платник ПДВ зазначить у Заяві про перехід на ЄП ставку єдиного податку 5%, його ПДВшний статус анулюють на підставі пп. «в» п. 184.1 ПКУ.

Анулювання реєстрації за цією підставою може відбуватися як за заявою платника, так і за самостійним рішенням відповідного контролюючого органу, та здійснюється на дату подання заяви платником податку або прийняття рішення контролюючим органом про анулювання реєстрації. Це передбачено п. 184.2 ПКУ та п. 5.4 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Мінфіну України від 14.11.2014 р. № 1130 (далі — Положення № 1130).

Тож, для здійснення бажаної «операції анулювання» прибутківець — платник ПДВ, який обирає ставку єдиного податку 5%, може подати до податкового органу за місцем перебування на обліку Заяву про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість за формою № 3-ПДВ (далі — Заява про анулювання). Ця форма наведена в додатку 3 до Положення № 1130. Підставою для анулювання статусу ПДВшника є його реєстрація платником єдиного податку, умова сплати якого не передбачає сплати ПДВ (пп. «в» п. 184.1, п. 184.3 ПКУ, п. 5.4 Положення № 1130). Тим часом контролюючий орган приймає рішення про анулювання реєстрації за заявою платника ПДВ протягом 10 к.дн. (п. 5.3 Положення № 1130, п.п. 184.4, 184.10 ПКУ).

Водночас для зручності податківці дозволяють подавати Заяву про анулювання одночасно із Заявою про перехід на ЄП. Про це вони повідомляють у категорії 101.03 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua).

У випадку якщо контролюючий орган прийняв рішення про реєстрацію підприємства платником єдиного податку за ставкою 5%, то після внесення відповідного запису до Реєстру платників єдиного податку він виключає його з Реєстру платників ПДВ на підставі поданої ним Заяви про анулювання останнім днем звітного періоду, що передує переходу платника податків на обрані ним умови сплати єдиного податку (пп. «в» п. 184.1 ПКУ, п.п. 5.4, 5.11 Положення № 1130).

До того ж анулювати ПДВ-реєстрацію підприємства, яке переходить на єдиний податок групи 3 за ставкою 5%, можуть за рішенням контролюючого органу без подання особою Заяви про анулювання ПДВ-реєстрації. Проте лише за умови, якщо у Заяві про перехід на ЄП платник зробив відповідну позначку (п.п. 5.4–5.9 Положення № 1130). Напевно, мається на увазі обрання підприємством ставки єдиного податку, що не передбачає сплату ПДВ (5%), у рядку 8 Заяви про перехід на ЄП. Утім, на наш погляд, краще все-таки не віддавати цей важливий момент на відкуп контролерам, а вчасно подавати контролюючому органу Заяву про анулювання.

Про наслідки втрати ПДВшного статусу радимо прочитати в публікаціях нашого видання:

• «Анулювання ПДВ-реєстрації: підстави та наслідки» (№ 35/2017);
• «Добровільне зняття з реєстрації платника ПДВ: процедура та податкові наслідки» (№ 242/2018).

За умови якщо підприємство не було зареєстроване платником ПДВ і планує перейти із загальної системи оподаткування на єдиний податок групи 3 за ставкою 3%, воно повинно зареєструватися платником ПДВ, подавши до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням Реєстраційну заяву платника податку на додану вартість за формою № 1-ПДВ (додаток 1 до Положення № 1130). Таку заяву подають не пізніше ніж за 15 к.дн. до початку календарного кварталу, з якого особа бажає перейти на єдиний податок групи 3 за ставкою 3%.

Якщо контролюючий орган прийняв рішення про відмову в реєстрації особи платником ПДВ, підприємство або відмовляється від застосування спрощеної системи оподаткування, або обирає ставку єдиного податку 5%, яка не передбачає сплати ПДВ (п. 3.6 Положення № 1130).

У разі коли підстави для відмови в реєстрації платником ПДВ відсутні, контролюючий орган зобов’язаний протягом 3 робочих днів після надходження реєстраційної заяви внести до Реєстру платників ПДВ запис про реєстрацію такої особи платником ПДВ із першого числа календарного місяця, у якому вона перейшла на єдиний податок за ставкою 3% (п.п. 3.11, 3.12 Положення № 1130).

Звітним періодом із ПДВ для новоспеченого єдинника-ПДВшника буде календарний місяць (п. 202.1 ПКУ). Проте надалі такі єдинники мають право обирати квартальний період ПДВ-звітування, починаючи з першого податкового періоду наступного календарного року. Заяву про вибір квартального податкового періоду подають до контролюючого органу разом із декларацією за останній податковий період календарного року (п. 202.2 ПКУ). Форму такої заяви наведено в додатку 1 до Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Мінфіну України від 28.01.2016 р. № 21.

Фінальна декларація з податку на прибуток

У ПКУ відсутні спеціальні норми, які регулюють порядок подання заключної декларації з податку на прибуток у випадку переходу на спрощену систему оподаткування посеред року. Утім таку прогалину спробували заповнити податківці. У роз’ясненні з категорії 102.23.01 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua) вони зауважили:

«…платник податку на прибуток, у разі переходу на спрощену систему оподаткування в середині року, подає податкову декларацію з податку на прибуток за звітний період, що передує кварталу, з якого він переходить на спрощену систему оподаткування, протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) періоду».

Такий висновок пояснюють тим, що згідно із загальним правилом п. 137.4 ПКУ податковими (звітними) періодами для податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених п. 137.5 ПКУ, є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік. Своєю чергою, податкова декларація розраховується наростаючим підсумком. Податковий (звітний) період розпочинається з першого календарного дня податкового (звітного) періоду та закінчується останнім календарним днем податкового (звітного) періоду.

Якщо відобразити це на простому прикладі, то прибутківець із річним звітним періодом, який переходить на єдиний податок, припустімо, з 01.04.2019, має подати до контролюючого органу декларацію з податку на прибуток за І квартал 2019 року не пізніше 10.05.2019.

Ми вважаємо, що екс-прибутківцю необхідно подати разом із такою декларацією з податку на прибуток і фінансову звітність за відповідний період (п. 46.2 ПКУ). А отже — сплатити задекларований податок варто протягом 10 к.дн., що настають за останнім днем граничного строку подання податкової декларації (п. 57.1 ПКУ).

Однак якщо платник єдиного податку виплачуватиме нерезиденту-юрособі або вповноваженій ним особі (крім постійного представництва нерезидента на території України) дохід із джерел походження з України (з переліку пп. 141.4.1 ПКУ), то він має утримати податок на прибуток із таких доходів і перерахувати його до бюджету в порядку, передбаченому ПКУ (див. п. 297.5, пп. 141.4.2 ПКУ). Відповідно, йому все одно доведеться подати в податковий орган декларацію з податку на прибуток із заповненим рядком 23 і додатком ПН. Детальніше про це читайте у статті «Звіт про виплачені доходи нерезиденту-юрособі: заповнюємо додаток ПН»газети № 32/2019.

Земельний податок

Згідно з пп. 4 п. 297.1 ПКУ, платник єдиного податку групи 3 звільнений від обов’язку нарахування, сплати й подання податкової звітності із земельного податку, крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються ним для провадження господарської діяльності.

Тож, якщо під час перебування на загальній системі оподаткування підприємство звітувало із земельного податку та сплачувало його до бюджету, після переходу на єдиний податок групи 3 воно звільняється від такого обов’язку (за винятком земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються єдинником для провадження госпдіяльності).

У категорії 112.05 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua) фіскальні органи роз’яснили:

«Якщо юридична особа, яка в установлені строки подала річну податкову декларацію з плати за землю, приймає рішення про перехід у поточному році з загальної системи на спрощену систему оподаткування, то така особа повинна подати відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним, уточнюючу податкову декларацію на зменшення податкового зобов’язання із земельного податку починаючи з місяця переходу на спрощену систему оподаткування.

Якщо юридична особа — платник єдиного податку протягом року відмовляється від спрощеної системи оподаткування, то така особа зобов’язана сплачувати земельний податок з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому подано заяву щодо відмови від спрощеної системи оподаткування у зв’язку з переходом на сплату інших податків і зборів, та подати протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним, звітну податкову декларацію з плати за землю (на поточний рік або щомісяця) відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки».

Податковий облік перехідних операцій

Товар відвантажено на загальній системі оподаткування, а оплата надійшла на спрощеній

Ідеться про ситуацію, коли підприємство відвантажило товари (виконало роботи, надало послуги) будучи платником податку на прибуток, а оплату за них отримало після переходу на єдиний податок.

Як відомо, нині розрахунок об’єкта обкладення податком на прибуток ґрунтується на фінансовому результаті до оподаткування за звітний період, обчисленому у фінансовій звітності згідно з П(С)БО або МСФЗ (пп. 134.1.1 ПКУ). Операція відвантаження товарів (виконання робіт, надання послуг) на загальній системі оподаткування була відображена в бухобліку згідно з правилами П(С)БО 15 «Дохід» і П(С)БО 16 «Витрати» (з визнанням відповідних їй доходів від реалізації та собівартісних витрат) а, отже — урахована під час визначення об’єкта обкладення податком на прибуток.

Своєю чергою, отримана на спрощеній системі оподаткування оплата за такий продаж не обкладатиметься єдиним податком. Адже це врегульовано пп. 6 п. 292.11 ПКУ. Згідно з останнім, до доходу платника єдиного податку не включаються суми коштів, що надійшли як оплата товарів (робіт, послуг), реалізованих на загальній системі оподаткування за умови, коли їхню вартість було включено до доходу юридичної особи під час обчислення податку на прибуток.

Отже, якщо підприємство, перебуваючи на загальній системі оподаткування, включило вартість відвантажених товарів (виконаних робіт, наданих послуг) до складу своїх бухоблікових доходів (тобто врахувало під час визначення об’єкта обкладення податком на прибуток), воно не повинно сплачувати єдиний податок у разі отримання оплати за такі товари (роботи, послуги) уже після переходу на спрощену систему оподаткування. Адже це призведе до подвійного оподаткування.

Аванс отримано на загальній системі оподаткування, а товар відвантажено на спрощеній

Передоплата за товари (роботи, послуги) не включається до бухгалтерського доходу (п. 6.3 П(С)БО 15). Відповідно, отриманий на загальній системі оподаткування аванс (передоплата) не потрапляв до обчислення об’єкта обкладення податком на прибуток (пп. 134.1.1 ПКУ).

А ось відвантаживши передоплачені товари (виконавши роботи, надавши послуги) після переходу на спрощену систему оподаткування, підприємству доведеться сплати єдиний податок. Адже згідно з п. 292.3 ПКУ до суми доходу єдинника групи 3 (юридичної особи) за звітний період включається вартість реалізованих протягом звітного періоду товарів (робіт, послуг), за які попередня оплата (аванс) була отримана в період сплати інших податків і зборів, визначених ПКУ. Водночас датою отримання такого «перехідного» доходу вважається дата відвантаження товарів (виконання робіт, надання послуг) (п. 292.6 ПКУ).

Зверніть увагу: сума отриманого «перехідного» доходу має враховуватися під час розрахунку максимально допустимої величини доходу платника єдиного податку групи 3, що надає право перебувати на спрощеній системі оподаткування (5 млн грн).

Перехідний ПДВ

Щодо ПДВ може виникнути запитання стосовно ситуації, коли на момент першої події (наприклад, відвантаження товару, виконання робіт, надання послуг) підприємство не було зареєстроване платником ПДВ, а під час здійснення другої (у прикладі — отримання оплати) уже перебуває в когорті ПДВшників (сплачує єдиний податок за ставкою 3%). Проте великих проблем виникнути не повинно, адже підхід фіскалів логічний та усталений:

«Якщо у платника ПДВ перша подія (відвантаження товарів, оформлення документа на постачання послуг або зарахування коштів від покупця) відбулася до його реєстрації платником ПДВ, а друга подія відбулася після такої реєстрації платника ПДВ, то податкове зобов’язання з ПДВ за такою операцією не нараховується, за умови, що такий платник не обрав касовий метод визначення податкового зобов’язання.

Якщо ж платником ПДВ застосовується касовий метод визначення податкових зобов’язань, то у разі надходження за фактом оплати поставлених товарів/послуг після його реєстрації платником ПДВ, він зобов’язаний задекларувати податкові зобов’язання з ПДВ та погасити їх у встановленому законодавством порядку» (див. роз’яснення з категорії 101.06 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua), ІПК ДФСУ від 06.03.2019 р. № 914/6/99-99-15-02-02-15/ІПК та від 14.09.2017 р. № 1957/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Перехідна поворотна фінансова допомога

Розглядаємо ситуацію, коли підприємство отримало поворотну фінансову допомогу  на загальній системі оподаткування, після цього воно перейшло на спрощену систему оподаткування та спливло 12 місяців із дня надходження коштів.

Річ у тім, що згідно з пп. 3 п. 292.11 ПКУ до складу доходу платника єдиного податку не включаються «суми фінансової допомоги, наданої на поворотній основі, отриманої та поверненої протягом 12 календарних місяців з дня її отримання, та суми кредитів». Відповідно, якщо порушити «правило 12 місяців», єдиннику доведеться визнати дохід і сплатити єдиний податок із суми неповерненої фіндопомоги.

Тим часом у згаданій нормі не конкретизовано, що «правило 12 місяців» поширюється лише на ситуації, коли позичальник отримував поворотну фіндопомогу на спрощеній системі оподаткування. Тому за буквального тлумачення поворотна фінансова допомога, отримана на загальній системі оподаткування, яку не повернули до переходу на єдиний податок, має включатися до складу доходу єдинника у звітному періоді, у якому сплив строк 12 місяців із дня її отримання.

Разом із тим контролери в категорії 108.01.02 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua) розмістили надто лояльне роз’яснення:

«Датою отримання доходу платника єдиного податку є надходження коштів юридичній особі як платнику єдиного податку.

Таким чином, юридична особа, яка отримала поворотну фінансову допомогу в період перебування на загальній системі оподаткування, у разі переходу на спрощену систему оподаткування не включає такі кошти до доходу платника єдиного податку».

Тож, аби не вскочити у халепу, у схожих ситуаціях доцільно попередньо звертатися до податківців за індивідуальною податковою консультацією (п.п. 52.1, 53.1 ПКУ). Нехай вони підтвердять саме такий підхід до оподаткування перехідної фінансової допомоги.

Окрім того, аби взагалі не наражатися на подібні ризики, можна повертати фінансову допомогу до спливу 12-місячного строку, передбаченого пп. 3 п. 292.11 ПКУ. А далі кошти можна знову отримати за новим договором безвідсоткової позики.